Результати перевірки, проведеної в межах кримінального провадження, не можуть використовуватися до набрання законної сили відповідним рішенням. Такий висновок зробив ВС в постанові №815/5861/15, текст якої друкує «Закон і Бізнес».

Верховний Суд

Іменем України

Постанова

16 квітня 2020 року м.Київ №815/5861/15

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача — ВАСИЛЬЄВОЇ І.А.,
суддів: ПАСІЧНИК С.С., ЮРЧЕНКО В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Автодор» на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 29.05.2017 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2017 у справі за позовом ТОВ «Автодор» до Державної податкової інспекції в м.Іллічівську Головного управління ДФС в Одеській області (правонаступник — Чорноморська ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2015 року ТОВ «Автодор» звернулося до ООАС із позовом до ДПІ в м.Іллічівську ГУ ДФС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 7.09.2015, якими збільшено суму грошового зобов’язання щодо податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів на загальну суму 1091315 грн., з яких 727543 грн. — за основним платежем та 363772 грн. — за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), від 8.09.2015, яким збільшено суму грошового зобов’язання за платежем «адміністративні штрафи та інші санкції» — на суму в розмірі 510 грн., та від 9.09.2015, яким збільшено суму грошового зобов’язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму в розмірі 818486 грн., з яких — 654789 грн. за основним платежем та 163697 грн. — за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Постановою ООАС від 21.12.2015 адміністративний позов ТОВ «Автодор» задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення від 7.09.2015, скасовано податкове повідомлення-рішення від 9.09.2015, в іншій частині позовних вимог відмовлено.

Ухвалою ОААС від 15.06.2015 апеляційну скаргу ДПІ в м.Іллічівську ГУ ДФС в Одеській області залишено без задоволення, а постанову ООАС від 21.12.2015 — без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду від 8.11.2016 касаційну скаргу ДПІ в м.Іллічівську ГУ ДФС в Одеській області задоволено частково: постанову ООАС від 21.12.2015 та ухвалу ОААС від 15.06.2016 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до ООАС.

Постановою ООАС від 29.05.2017 у задоволенні адмінпозову відмовлено.

Ухвалою ОААС від 13.12.2017 апеляційну скаргу ТОВ «Автодор» залишено без задоволення, а постанову ООАС від 29.05.2017 — без змін.

Не погоджуючись із прийнятими судовими рішеннями, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального права, просив скасувати постанову ООАС від 29.05.2017 та ухвалу ОААС від 13.12.2017, ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

Касаційну скаргу обґрунтовано тим, що судами попередніх інстанцій при вирішенні справи взято до уваги докази, отримані з порушенням закону. Скаржником зазначено, що обставини справи, викладені в постанові ВС від 29.03.2017 №21-1615а16, на яку посилався суд апеляційної інстанції, не є аналогічними даній справі. У той же час ТОВ «Автодор» указує на позицію ВС, викладену в зазначеній постанові, що не може бути такого, що протягом одного й того самого проміжку часу один і той самий контрагент, який має ознаки фіктивності, в одних господарських операціях фігурує як несправжній суб’єкт господарювання, а в інших — як справжній. Скаржником наведено судову практику, відповідно до якої судами не встановлено фіктивного підприємництва ТОВ «Полісбудмонтаж».

ТОВ «Автодор» звертає увагу Суду на ті обставини, що особисто директор ТОВ «Полісбудмонтаж» Особа 1 не давав суду будь-яких свідчень, досудове слідство відносно нього досі триває. Відповідачем не подано до суду документів, які свідчили б про отримання матеріалів досудового слідства з дозволу слідства або прокурора, копія проколу допиту свідка завірена посадовою особою податкового органу, а не органом, який проводить досудове слідство.

Скаржником повідомлено, що сам факт наявності кримінального провадження без наявності вироку суду, який набрав законної сили та яким установлені обставини, що свідчать про безтоварність господарських операцій, не може бути підставою для висновків суду щодо правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, наведено судову практику в аналогічних справах.

ТОВ «Автодор» обґрунтовує свою позицію тим, що матеріалами справи підтверджено факт виконання договорів, а позивач не повинен нести відповідальність за дії чи бездіяльність свого контрагента.

Відповідач процесуальним правом подати письмові заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи по суті, та подав клопотання про розгляд справи за участю представника Чорноморської ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області.

Справа призначалася до розгляду у відкритому судовому засіданні. У судове засідання позивач та відповідач не прибули, про дату, час та місце судового засідання повідомлені належним чином, що підтверджується поштовими повідомленнями в матеріалах справи, клопотань не надіслали. Справа розглядається в порядку письмового провадження на підставі п.2 ч.1 ст.345 Кодексу адміністративного судочинства.

Дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ в м.Іллічівську ГУ ДФС в Одеській області на підставі наказу №306 від 5.08.2015 та направлення на перевірку від 6.08.2015, згідно з пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 ПК, відповідно до постанови старшого слідчого в особливо важливих справах першого слідчого відділу слідчого управління Головного слідчого управління Генеральної прокуратури радника юстиції Гришина І.В. від 20.05.2015 про призначення документальної позапланової перевірки, винесеної в рамках кримінального провадження від 10.04.2014, проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ «Автодор» з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства, а також своєчасності, достовірності, повноти нарахувань і сплати податків до державного бюджету — під час здійснення фінансово-господарських відносин з ТОВ «Полісбудмонтаж» із урахуванням матеріалів кримінального провадження за період з 4.11.2014 до 30.06.2015.

20.05.2015 постановлено провести документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Автодор» з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства, а також своєчасності, достовірності, повноти нарахувань і сплати податків до державного бюджету під час здійснення фінансово-господарських відносин з ТОВ «Полісбудмонтаж» з урахуванням матеріалів кримінального провадження; проведення перевірки доручити працівника ДПІ в м.Іллічівську ГУ ДФС в Одеській області, під час проведення перевірки, за необхідності, — залучити працівників інших компетентних органів; матеріали та результати перевірки надати ГПУ.

За наслідками перевірки складено акт від 19.08.2015, відповідно до висновків якого встановлено порушення:

п.44.1 ст.44, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК, у результаті чого донараховано податок на прибуток у сумі 654789 грн.;

п.198.6 ст.198, п.201.4 ст.201 ПК, у результаті чого встановлено заниження ПДВ в загальній сумі 727543 грн.

За результатами перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 7.09.2015, яким збільшено суму грошового зобов’язання щодо податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів на загальну суму 1091315 грн., з яких 727543 грн. — за основним платежем та 363772 грн. — за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

від 8.09.2015, яким збільшено суму грошового зобов’язання за платежем «адміністративні штрафи та інші санкції» на суму в розмірі 510 грн.;

від 9.09.2015, яким збільшено суму грошового зобов’язання щодо податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму в розмірі 818486 грн., з яких 654789 грн. — за основним платежем і 163697 грн. — за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Судова колегія звертає увагу на те, що справа неодноразово була предметом судового розгляду. У задоволенні позовних вимог ТОВ «Автодор» щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 8.09.2015, яким збільшено суму грошового зобов’язання за платежем «адміністративні штрафи та інші санкції» на суму в розмірі 510 грн., було відмовлено постановою ООАС від 21.12.2015. Судові рішення позивачем у цій частині не оскаржувались, отже, на час розгляду судом касаційної інстанції є спірними тільки податкові повідомлення-рішення від 8.09.2015 та 9.09.2015.

Суд першої інстанції, висновки якого підтримала колегія суддів суду апеляційної інстанції, вирішуючи спір по суті та відмовляючи в задоволенні позовних вимог, виходив з того, що первинні документи, які стали підставою для формування суб’єктом господарювання податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування, видані контрагентом ТОВ «Полісбудмонтаж», діяльність якого мала ознаки фіктивного підприємництва, та підписані від імені директора Особи 1, який заперечив свою участь у його діяльності, не можуть уважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум до податкового кредиту та визначених у п.138.1 ст.138 ПК витрат є безпідставними.

Оцінюючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій прийняли акт перевірки від 19.08.2015, яким установлені податкові правопорушення як належний доказ, використали та оцінили висновки акта позапланової перевірки ТОВ «Автодор», проведеної в межах кримінального провадження відповідно до пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 ПК, як підставу для збільшення суми грошового зобов’язання щодо ПДВ, податку на прибуток і застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Суди врахували висновки ухвали ВАС від 8.11.2016, який, скасовуючи рішення попередніх інстанцій та направляючи справу на новий розгляд, посилався на неврахування правових висновків ВСУ, викладених у постанові від 5.03.2012 (справа №21-421а11).

Суд не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про можливість використання висновків результатів перевірки, проведеної в межах кримінального провадження, до набрання законної сили відповідним рішенням у кримінальній справі.

Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, установлені в п.78.1 ст.78 ПК, однією з яких є отримання рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесену ними відповідно до закону, про що йдеться в пп.78.1.11 цієї статті.

Керуючись саме пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 ПК, податковий орган (відповідач у справі) провів позапланову документальну виїзну перевірку.

Перевірка, результати якої покладені в основу податкових повідомлень-рішень, проведена на виконання постанови старшого слідчого Гришина І.В. від 20.05.2015, винесеної в рамках кримінального провадження від 10.04.2014.

Аналіз наведеної норми свідчить про те, що за своїм характером призначення документальної позапланової перевірки може характеризуватися як заходи забезпечення кримінального провадження, а також як специфічна слідча (розшукова) дія. Зазначена правова невизначеність, відсутність узгодженого процесуального порядку проведення документальних позапланових перевірок у кримінальному провадженні призводить до різного порядку призначення та проведення таких перевірок і, як наслідок, до різних правових наслідків їх застосування, що передусім указує на доцільність визначення документальної перевірки в системі слідчих дій, передбачених у КПК, як самостійної дії.

Суд уважає, що проведення перевірки податковим органом у межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді (слідчого, прокурора) у будь-якому випадку є самостійною підставою для її проведення, результати якої є доказом у кримінальному провадженні.

Конкуренція між пріоритетом вирішення кримінальної справи над податковим спором і навпаки існувала із самого початку унормування фінансових правовідносин.

Так, у п.36 підрозд.10 «Інші перехідні положення» (у редакції, що діє з 1.09.2015) передбачено, що в разі, якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності законом «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 №655-VIII і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов’язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами із цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів із дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

До запровадження наведених норм діяли положення п.86.9 ст.86 ПК, якими передбачалося, що в разі, якщо грошове зобов’язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених у пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 цього кодексу, щодо кримінального провадження, в якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи — підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким податковим органом протягом 10 робочих днів із дня, наступного за днем отримання цим податковим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються органу, що призначив перевірку.

З 1.09.2015 набрав чинності закон №655-VIII. Ним п.86.9 ст.86 ПК виключено, а підрозд.10 розд.XX «Перехідні положення» доповнено п.36.

Отже, ППР за результатами перевірок у межах кримінальних проваджень, розпочатих та закінчених до 1.09.2015, приймаються протягом 10 робочих днів із дня, наступного за днем отримання відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

Суд уважає, що органи податкової служби не мають права виносити податкові повідомлення-рішення до набрання законної сили відповідним рішенням у кримінальній справі, якщо грошове зобов’язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінального процесуального законодавства.

Загальний процес проведення перевірки з послідовного, коли за результатами перевірки приймається податкове повідомлення-рішення, розривається. Спочатку матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів визначається кримінальним процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність. Після набрання законної сили рішенням у межах кримінального провадження органи податкової служби мають право виносити ППР.

Аналогічна правова позиція була викладена в постанові ВС від 2.10.2018 у справі №826/1197/17.

У межах спірних відносин поза увагою судів залишились аналіз підстав та способу реалізації владних управлінських функцій податковим органом. Суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми матеріального права, що призвело до ухвалення неправильного судового рішення по суті, тому вказані судові рішення підлягають скасуванню.

Відповідно до ч.1 ст.351 КАС підставами для скасування судових рішень повністю або частково й ухвалення нового або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

На підставі викладеного, керуючись стст.341, 345, 349, 351, 356, 359 КАС, ВС

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу ТОВ «Автодор» задовольнити.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 29.05.2017, ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 13.12.2017 у справі скасувати.

Прийняти нове рішення.

Адміністративний позов ТОВ «Автодор» до ДПІ в м.Іллічівську ГУ ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.